… und was gilt, wenn ein Trägerunternehmen einfach verschwindet, wenn eine EbAV herrenlos wird, was das alles für die Zweckbindung bedeutet, wie der Stand der Dinge bei einer angemahnten Reform des HGB-Zinses ist, wer Unruhe verbreitet und mehr: Heute Teil III der Berichterstattung zu dem diesjährigen Expertentreffen der bAV-Steuerfachleute in Mannheim. Stefanie Beyer und Gregor Hellkamp ist nichts entgangen.
Nach Teil I und Teil II heute nun Teil III der Berichterstattung zum alljährlichen Pensionsteuerprofitreff, das am 18. März in Mannheim stattgefunden hat und von die drei Mercer-Experten für PENSIONS●INDUSTRIES notiert haben:
Marian/Linden: Zweckbindung des Kassenvermögens bei der Unterstützungskasse – „Tresorfunktion“
Ralf Linden und Susanne Marian, Steuerexperten der Alte Leipziger Leben bzw. Allianz Leben, referieren zum Grundsätzlichen bei der Zweckbindung des Kassenvermögens bei der U-Kasse und schildern drei Praxisfälle, nämlich (1) die Übertragung auf den Pensionsfonds ohne Arbeitgeberwechsel, (2) die herrenlose U-Kasse und (3) überzahlte Zuwendungen.
Die Zweckbindung ist steuerlich zentral
Die Zweckbindung nach § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStG ist eine der zentralen Voraussetzungen für die Befreiung der idR als e.V. oder GmbH organisierten U-Kasse von der Körperschafts- und Gewerbesteuer und verlangt, dass die ausschließliche und unmittelbare Verwendung des Vermögens und der Einkünfte der Kasse nach Satzung und tatsächlicher Geschäftsführung für die Zwecke der Kasse dauernd gesichert ist (Ausnahme Überdotierung nach § 6 Abs. 6 KStG).
Die Zweckbindung soll verhindern, dass das Vermögen der UK, soweit es nicht überdotiert und insoweit steuerpflichtig ist, anderen Zwecken als den Kassenzwecken zugutekommt. Die Zweckbindung muss in der Satzung festgehalten werden. In der Regel, so merken die Referenten an, werde auch ein Verzicht des Trägerunternehmens (TU) auf Rückforderungsansprüche mit Ausnahme irrtümlich geleisteter Zuwendungen vorgesehen.
Der satzungsmäßigen Bindung des Vermögens muss die tatsächliche Geschäftsführung der Kasse entsprechen. Das Kassenvermögen darf daher nur verwendet werden für Versorgungsleistungen, Auskehrungen im Rahmen der Überdotierung (bei Gruppen-U-Kassen gilt dabei die kassenbezogene Betrachtung, BFH v. 26. November 2014, I R 37/13, BStBl. II 2015, S. 813).
Ausnahmen von der Zweckbindung sind eng gesteckt: Die Referenten führen hier nur den Vermögensübergang auf den PSV aufgrund der Insolvenz des TU gem. § 9 Abs. 3 BetrAVG, die externe Teilung beim Versorgungsausgleich, die Abfindung und Übertragung beim vorzeitigen Ausscheiden (R 5.4 Abs. 3 S. 3 KStR) und die Übertragung zwischen steuerbefreiten U-Kassen (BMF-Schreiben vom 18 Februar 2020, BStBl. I 2020 S. 221) an.
Fall 1: Wann die Übertragung nicht ohne Restrisiko ist
Der Durchführungsweg für den Past Service soll von der rückgedeckten U-Kasse auf einen Pensionsfonds geändert und dabei das Kassenvermögen auf den Pensionsfonds übertragen werden. Dabei erfolgt kein Arbeitgeberwechsel und auch keine Auflösung der Kasse (d.h., es ist keine Überdotierung anzunehmen).
Die Referenten sind zwar der Meinung, dass die Zweckbindung hier erhalten bleibt, sehen dieses Vorhaben aber dennoch mit einem Restrisiko behaftet, da mit der Übertragung des Kassenvermögens gegen die Vermögensbindung verstoßen werden könnte. Das Problem wird darin gesehen, dass bei einem Widerruf der PF-Zusage und Kündigung ggf. ein Rückfluss an das TU möglich ist. Hingewiesen wird im Übrigen darauf, dass R 5.4 Abs. 3 S. 3 Nr. 2 KStR 2022 die Übertragung auf den PF nur für den Fall des Arbeitgeberwechsels eröffnet und das BMF-Schreiben vom 18. Februar 2020 (BStBl. I 2020 S. 221) nur die Übertragung auf eine andere, körperschaftsteuerbefreite U-Kasse ermöglicht.
Fall 2: herrenlos, aber leistungsfähig
Eine herrenlose U-Kasse entsteht, wenn TU ohne Kenntnis der Kasse aufgelöst werden. Dann wenden sich Versorgungsberechtigte direkt an die Kasse, sodass sich die Frage stellt, ob eine direkte Auszahlung ohne Verstoß gegen die Vermögensbindung möglich ist. Hier kommen die Referenten zu dem Ergebnis, dass kein Verstoß gegen Zweckbindung vorliegt, da der satzungsgemäße Versorgungszweck erfüllt wird; die Kasse ist Gesamtschuldner (Hinweis auf: BAG v. 13. Juli 2021, AZR 298/20). In der Praxis zahlt die Kasse direkt den Bruttobetrag an die Leistungsempfänger aus mit dem Hinweis auf die Besteuerung im Rahmen der Veranlagung und Meldung an SV-Träger.
Fall 3: Überzahlung, Rückzahlung und Billigkeitsregelung
Wenn das Ausscheiden Versorgungsberechtigter verspätet gemeldet und Zuwendungen über den Ausscheidezeitpunkt hinaus geleistet werden, stellt sich die Frage, ob die überzahlten Zuwendungen vom TU zurückgefordert werden können. Sich hier auf eine Satzungsregelung zu stützen, die Rückforderungsansprüche gegenüber der Kasse für irrtümlich geleistete Zuwendungen ausnahmsweise zulässt, bewerten die Referenten im Hinblick auf die offene Frage, ob überhaupt ein relevanter Irrtum im zivilrechtlichen Sinne (§ 119 Abs. 1 BGB) vorliegt, skeptisch, und stellen im Ergebnis fest:
Sollte eine Verrechnung mit künftigen Zuwendungen des TU nicht möglich sein, müssten die (überzahlten) Zuwendungen in der Kasse verbleiben. Abschließend weisen sie darauf hin, dass die aba bereits Ende 2023 an das BMF wegen einer Billigkeitsregelung herangetreten ist, nach der mit zeitlicher Begrenzung – konkret innerhalb von 12 Monaten nach Ausscheiden – eine einfache Korrektur rechtssicher ermöglicht werden soll.
Ricken: Reformvorschläge zum HGB-Zins …
Björn Ricken, Chefaktuar von Aon in Deutschland, gibt einen kurzen Überblick über die aktuelle Entwicklung des HGB-Rechnungszinses seit dem letzten aba-Forum im März 2024:
Seinerzeit lagen bereits die IDW-Vorschläge zur Reform des HGB-Rechnungszinses vor, und das IVS hatte eine ad-hoc Arbeitsgruppe gegründet, um ein Arbeitspapier zur Festlegung eines festen HGB-Zinses zu erstellen und dies dem zuständigen BMJ vorzulegen.
Die Arbeitsgruppe hat sich intensiv mit den Vorschlägen des IDW auseinandergesetzt und den Ansatz der Ultimate Forward Rate aufgrund methodischer Schwächen (starke Rundung der Inflation und lange Durchschnittsbildung) als ungeeignet erachtet. Das Arbeitspapier des IVS legt den Rechnungszins basierend auf dem angestrebten langfristigen Inflationsziel der EZB und einem Zuschlag für eine durchschnittliche Unternehmensverzinsung fest. Nach den Berechnungen des IVS wäre derzeit ein Rechnungszins von 3,25% angemessen.
… weiter auf dem Tisch
Der Vorschlag des IVS wurde am 3. September 2024 veröffentlicht und bereits mit den Referenten des BMJ und dem IDW diskutiert. Weitere Gespräche mit der Bundesbank und dem BMJ sind für das 2. Quartal 2025 geplant.
Neben dem Zinsvorschlag hat das IVS auch ergänzende Vorschläge erarbeitet. So unterstützt das IVS die Forderung des IDW nach einer Bewertung des Deckungsvermögens zu Anschaffungskosten. Eine regelmäßige Anpassung des Rechnungszinses ist nicht vorgesehen; stattdessen sollte eine anlassbezogene Überprüfung stattfinden. Auch die Verwendung des Rechnungszinses für vergleichbare langfristige Verpflichtungen wird vom IVS vorgeschlagen.
Ricken bekräftigte abschließend seine Hoffnung, dass die Politik in der nächsten Legislaturperiode handelt und die Vorschläge umsetzt. Er bezeichnete die Idee, dass auch der steuerliche Rechnungszins auf das Niveau des HGB-Zinses abgesenkt wird und das Teilwertverfahren des § 6a EStG angepasst wird, als einen Traum.
Stöckler: Unruhe und mögliche Strafen aus Übersee …
Manfred Stöckler, Leiter Accounting & Tax bei WTW, beschreibt in seinem Vortrag zunächst den aktuellen Stand der Gesetzgebung zur Mindestbesteuerung von Unternehmen im Hinblick auf die bAV, auf europäischer Ebene auch als „Pillar II“ bezeichnet:
Nach Einführung des Mindeststeuergesetzes Ende 2023 gab es bisher eine Anpassung durch das Jahressteuergesetz 2024, die jedoch keinen Einfluss auf die bAV hatte. Auch der zweite Diskussionsentwurf des BMF zum Mindeststeuergesetz enthält keine relevanten Anpassungen für die bAV. Nach Stöcklers Meinung bleibt auf nationaler Ebene alles beim Alten.
Unruhe kommt derzeit aus den USA. Die Biden-Regierung hatte sich zwar grundsätzlich zur Übernahme der OECD-Regeln bereit erklärt, diese jedoch noch nicht umgesetzt. Die neue US-Administration lehnt derweil die globale Mindeststeuer ab und hat ein entsprechendes Memorandum erlassen. Dies führt dazu, dass nicht nur die Umsetzung der Mindestbesteuerung in den USA ausgesetzt wird, sondern auch gefordert wird, „diskriminierende“ Besteuerungen von US-Unternehmen im Ausland zu identifizieren. Dies hat zwar keinen Einfluss auf die deutsche Gesetzgebung, jedoch sind Strafmaßnahmen der USA (z.B. Aussetzung der DBA-Quellensteuer-Reduktion) denkbar.
… in Sachen Mindestbesteuerung
Im Anschluss gibt Stöckler einen kurzen, hilfreichen Überblick über die relevanten Paragraphen im Mindeststeuergesetz, die die bAV betreffen, und liefert praktische Beispiele, wie der Korrekturposten Pensionsaufwand des § 25 MinStG für die einzelnen Durchführungswege der bAV zu bestimmen ist, basierend auf der zugrundeliegenden Bilanzierung in der Konzernbilanz (HGB oder IFRS):
Der Experte sieht einen Korrekturbedarf bei mittelbaren Pensionsverpflichtungen, bei denen der bilanzierte Aufwand nicht den Beiträgen an den externen Versorgungsträgern entspricht. Er veranschaulicht seine Auffassung anhand der Übertragung eines Rentenbestandes mit CTA-Funding auf einen nicht versicherungsförmigen Pensionsfonds:
Der Versorgungsträger bilanziert nach IFRS und muss vor der Übertragung keine Korrekturen des Pensionsaufwands vornehmen. Im Jahr der Übertragung müsste der Einlösebeitrag laut Stöckler die Besteuerungsgrundlage erheblich reduzieren. In den Folgejahren erfolgt zwar weiterhin die gewohnte IFRS-Bilanzierung, der Pensionsaufwand wäre jedoch – solange keine Nachschüsse an den Pensionsfonds geleistet werden – auf Null zu korrigieren.
Teil IV der Berichterstattung zum diesjährigen aba-Forum Steuerrecht folgt in Kürze auf PENSIONS●INDUSTRIES.
Gregor Hellkamp ist Senior Manager, Legal & Tax Consulting bei Mercer Deutschland in Düsseldorf.
Stefanie Beyer ist Aktuarin (DAV/IVS), Senior Managerin, Wealth Expertise Center bei Mercer Deutschland in Frankfurt am Main.
Von Mercer-Autorinnen und Autoren sind zwischenzeitlich bereits auf PENSIONS●INDUSTRIES erschienen:
aba-Forum Steuerrecht (III): aba-Forum Steuerrecht (II): aba-Forum Steuerrecht (I): Vergangenen August in Erfurt (II): Entgelttransparenz-RL vor der nationalen Umsetzung (II): Entgelttransparenz-RL vor der nationalen Umsetzung (I): Der NKR und die Schriftformerfordernisse – BRSG (XVII): GroMiKV und die EbAV: IFRS 18: Vorgaben für den Pensionsaufwand – und mehr: BRSG 2.0-E (VI): aba-Forum Steuerrecht (IV): aba-Forum Steuerrecht (III): aba-Forum Steuerrecht (II): aba-Forum Steuerrecht (I): 17. Jahrestagung der Arbeitsgemeinschaft Zeitwertkonten: Zum Sommeranfang Großkampftag in Erfurt (III): Neuer Vorstoß des IDW zum HGB-Rechnungszinssatz Framework für das De-Risking: aba-Forum Steuerrecht (V): aba-Forum Steuerrecht (IV): aba-Forum Steuerrecht (II): aba-Forum Steuerrecht (I): DAV/DGVFM-Jahrestagung 2023 in Dresden (V) – Corona, Hitze, Diabetes: DAV/DGVFM-Jahrestagung 2023 in Dresden (V): Wegfall der Hinzuverdienstgrenzen: Was nun? Ausfinanzierung von Pensionsverpflichtungen: Zwischen Regulierung, Admin und Asset Management: #womeninpensions-Kommentar – mit Wirkung auf die bAV (II): Pensions in their Markets: Was war da los in London? Pensionsrückstellungen nach HGB: Pensions in their Markets: IDW und DAV zu rückgedeckten Versorgungszusagen: De-Risking-Strategien zahlen sich aus: Die Inflation und der Pensionsinvestor: Zusätzlicher Prüfungsaufwand für externe Versorgungsträger: Jahrestagung der Arbeitsgemeinschaft Zeitwertkonten: Bilanzneutral, befristet, BOLZ: Forum „bAV“ der VVB: Erfurt, Teilzeit und die bAV: aba-Forum Steuerrecht 2021: Übersterblichkeit und Covid-19 (II): Mal wieder Handlungsbedarf bei Zusagen mit Beschränkung der Hinterbliebenenversorgung: Von Fiduciary Management, Outscourced Chief Investment Officer und Delegated Solutions: bAV in der Corona-Krise: Übersterblichkeit und Covid-19: Prioritäten in der Krise: Aufsicht: bAV in den Zeiten des Virus‘: BaFin-Merkblatt: Flexible Lösungen und digitale Tools sind gefragt Was heißt hier „lediglich“? Alles auf Reset beim Wertguthaben? In beiden Fassungen? Zulagenförderung ist besser als ihr Ruf! Zumutung und Kostenbelastung „Künftig alle zwei Jahre EIOPA-Stresstest“ Die EIOPA wächst mit ihren Aufgaben Nicht genug dazu gelernt Spannung jenseits des BRSG bAV statt Resturlaub? Das hat dort nichts zu suchen! Das könnt Ihr doch nicht ernst meinen!
Von Tresoren und Träumen …
von Stefanie Beyer und Gregor Hellkamp, 5. Mai 2025
Zu wenig ist schlecht …
von Stefanie Beyer und Sebastian Walthierer, 25. April 2025
Musterschüler gegen eigene Interessen …
von Sebastian Walthierer und Gregor Hellkamp, 23. April 2025
All that Schweigen is Gold
von Gregor Hellkamp, 12. April 2025
Viel Genaues weiss man schon
von Dr. Judith May, Thomas Hagemann, Edward Grabner und Martin Stechele, 16. Januar 2025
You've got to show me Money
von Edward Grabner, Martin Stechele, Dr. Judith May und Thomas Hagemann, 14. Januar 2025.
Sign your bAV
von Thomas Hagemann und Dr. Judith May, 11. November 2024
Seid gemeldet, Millionen
von Dr. Bernhard Holwegler und Elke Boetsch, 31. Oktober 2024
Ihren Ausweis, bitte ...
von Thomas Hagemann, 4. Oktober 2024
Hope I get Pension before I get old
von Dr. Katharina Meurs und Sebastian Walthierer, 25. Juli 2024
Von Nürnberg, Düsseldorf und Münster …
von Gregor Hellkamp, 29. April 2024
Zwischen 7 und 10, zwischen …
von Stefanie Beyer und Gregor Hellkamp, 23. April 2024
Steuern, Liebe und Pensionsfonds
von Stefanie Beyer und Sebastian Walthierer, 16. April 2024
Von Dry Income, 35 Millionen, von abgeschlossenen ...
von Sebastian Walthierer, 8. April 2024
Von zweiten Währungen, Spagaten, einer Rückkehr und …
von Sebastian Walthierer und Dr. Thomas Haßlöcher, 22. Januar 2024
Cut bei den zehn letzten Jahren?
von Stefanie Beyer und Sebastian Walthierer, 18. Dezember 2023
Jetzt aber fix!
von Thomas Hageman, 26. September 2023
For those about to pay!
von Olaf John und Gregor Stephan, 12. September 2023
Trendwende beim HGB-Zins
von Stefanie Beyer, Joachim H. Kaiser und Sebastian Walthierer, 14. August 2023
Die Liebe und die DBO …
von Sebastian Walthierer und Stefanie Beyer, 2. August 2023
Geben und Nehmen …
von Gregor Hellkamp, 31. Juli 2023
Eine neue Weltsteuerordnung und …
von Gregor Hellkamp, 24. Juli 2023
Sind die aktuellen Sterbetafeln noch die bestmögliche Schätzung?
von Thomas Hagemann und Christian Viebrock, 11. Juli 2023
Live in drei Tagen!
von Dr. André Geilenkothen, 27. Juni 2023
From nine to five till ninetyfive
von Dr. Judith May, Dr. Katharina Meurs, Robin Leuprecht, 26. Juni 2023
Time is on your side
von Olaf John und Dr. André Geilenkothen, 14. April 2023
„Die vielfältigen Herausforderungen in der bAV und der Kapitalanlage erfordern …
Interview mit Martin Haep, 23. März 2023
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von Olaf John, 14. Oktober 2022
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Interview mit Thomas Hagemann, 13. Oktober 2022
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Interview mit Olaf John, 3. Juni 2022
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von Stefanie Beyer und Thomas Hagemann, 25. Mai 2022
All's Well That Ends Well
von Olaf John, 28. April 2022
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von Olaf John, 8. Februar 2022
Geldwäsche, Transparenzregister und die bAV
von Dr. Bernhard Holwegler und Joachim H. Kaiser, 24. Januar 2022
Time is on my Zeit
von Judith May und Thomas Haßlöcher, 14. Dezember 2021
Flexible Risikoabsicherung mit Mercer FlexProtect
von Stephan Hebel und René Jung, 3. November 2021
My sweet fifteen
von Michael Ries, Dr. Judith May, Klaus Bednarz und Markus Klinger, 16. August 2021
Kein Taschenrechner in Eigenregie
von Dr. Judith May, 8. Juli 2021
Alles außer Schaumweinsteuer
von Thomas Hagemann, 26. April 2021
von Thomas Hagemann und Christian Viebrock, 16. April 2021.
Wenn alte Liebe rostet ...
von Nadine Wolters und Elisabeth Lapp, 22. März 2021.
Mit besserer Governance durch unsichere Zeiten
von Olaf John, 16. Dezember 2020
Neun Maßnahmen, die die Politik ergreifen muss
von Dr. Judith May, Stefan Oecking und Thomas Hagemann, 26. Juni 2020
Man stirbt nur einmal!
von Thomas Hagemann und Christian Viebrock, 5. Juni 2020
So navigieren Sie sicher in turbulenten Zeiten
von Jeffrey Dissmann und Michael Sauler, 27. Mai 2020
Konstruktiv durch die Krise
von Dr. Bernhard Holwegler und Thomas Hagemann, 16. April 2020
Kurze Arbeit und lange bAV
von Dr. Judith May, München, 30. März 2020
Selbst nicht nachhaltig?
von Andreas Kopfmüller, 30. Januar 2020
von Klaus Bednarz und Stephan Hebel, Frankfurt, 28. Oktober 2019
von Thomas Hagemann, Düsseldorf; Wiesbaden, 8. Mai 2019
von Judith May, 23. April 2019
von Thomas Hagemann, 31. Oktober 2018
von Klaus Bednarz, Hamburg, 12. Dezember 2017
von Bettina Nürk, Frankfurt; Mannheim, 5. Oktober 2017
von Bettina Nürk, Frankfurt; Mannheim, 4. Oktober 2017
von Thomas Hagemann, Frankfurt am Main, 10. August 2017
von Frank Zagermann, Wiesbaden, 29. Mai 2017
von Thomas Hagemann, Mannheim, 9. Mai 2017
von Rita Reichenbach, Frankfurt am Main, 12. März 2014
von Thomas Hagemann, Frankfurt am Main, 25. Februar 2014
von Stefan Oecking, Dortmund, 17. Juli 2013
